Налоговый учет резерва на оплату отпусков

Резерв по отпускам в налоговом и бухгалтерском учете — проводки — Дело

22.11.2019

 Бухгалтерский учёт  Резерв на оплату отпусков в бухгалтерском учёте обязаны создавать все компании, кроме малых предприятий (п. 3 ПБУ 8/2010). Обязательства, связанные с возникновением у работника права на оплачиваемые отпуска являются оценочными (ПБУ 8/2010).

Существует несколько вариантов создания резерва:

• на последнее число каждого месяца;
• на последнее число каждого квартала;
• на 31 декабря каждого года.

В бухучёте начисление резерва отражают следующей проводкой: Дебет 20 (08, 23, 26 ,44) Кредит 96.

Далее при начислении отпускных, компенсаций за неиспользованные дни отпуска, а также страховых взносов, исчисленных с этих выплат, производят следующие записи: Дебет 96 субсчет «Резерв на оплату отпусков» Кредит 70 – начислены отпускные, компенсация за неиспользованный отпуск за счет резерва; Дебет 96 субсчет «Резерв на оплату отпусков» Кредит 69- начислены страховые взносы на сумму отпускных за счет резерва.

Если же созданного резерва недостаточно, отпускные (компенсация) начисляются в дебет счёта учёта затрат 20 (08, 23, 26, 44). Обратите внимание, что порядок расчёта величины резерва на оплату отпусков законодательно не определен.

Таким образом, компания самостоятельно разрабатывает порядок. Его надо закрепить в учетной политике. Прежде чем рассчитывать величину резерва, надо распределить всех сотрудников в компании по группам.

Группы определяют исходя из того, по дебету какого счёта начисляется зарплата данным работникам (20,26,44 и т.д.).

• Следующее — надо выбрать один из методов расчёта резерва.
• 1 способ: Исходя из среднего дневного заработка работников. Для этого необходимо:

• рассчитать, сколько дней отпуска есть у сотрудника;
• определить совокупное количество дней отпуска по каждой группе;
• рассчитать средний дневной заработок по каждой группе;
• определить сумму резерва по каждой группе.

Для расчёта среднего дневного заработка по группе сотрудников можно использовать формулу:

Для расчёта величины резерва по каждой группе сотрудников можно применить формулу:

2 способ: Исходя из доли расходов на оплату отпусков сотрудников каждой группы в общей сумме расходов на оплату труда этой же группы. Для этого бухгалтеру надо:

• на 31 декабря предыдущего года определить норматив отчислений в резерв;
• на каждую отчетную дату текущего года рассчитать сумму резерва.

Норматив рассчитывается по формуле:

Для расчёта отчислений в резерв в отношении каждой группы сотрудников можно использовать формулу:

 Налоговый учёт 

Источник:

Резерв отпусков: формирование и учет в 2019 году

Предоставление денежных компенсаций за дни отдыха, отпускных и взносов в фонды происходит за счет резерва отпусков. Формирование и учет в 2019 году этой «копилки» – одна из главных забот бухгалтера. Как часто его создавать, кто обязан выполнять эту процедуру – ответы эти и подобные вопросы рассмотрены в настоящей консультации.

Особенности, о которых нужно знать

Создание резерва – это финансовая процедура, которую выполняют при утверждении дней отдыха для сотрудников. По мнению экспертов, она является оценочным обязательством. Ее проводят с целью официально подтвердить факт наличия обязанностей организации перед своим персоналом по состоянию на отчетный период.

Создавать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков должны абсолютно все организации, за исключением субъектов малого предпринимательства – кому разрешено сильно не обременять себя бухучетом.
Такие правила прописаны в ПБУ 8/2010 и Законе о бухучете. Также см. «Бухгалтерский учет на УСН».

Законодательство РФ допускает следующую периодичность (см. таблицу).

Когда	Издержки
Последний день каждого месяца	Затруднительный способ, но наиболее точный
Последний день каждого квартала	Многие организации выбирают такой вариант, так как считают его наиболее удачным
Последний день текущего года	Применение возможно предприятиями, которые делают только годовую отчетность

Дату выполнения расчетов определяет сама организация и устанавливает в своей учетной политике.

Как формируется резерв отпусков

Конкретного алгоритма расчетов законодательством не предусмотрено. Предприятие должно самостоятельно его прописать и закрепить во внутренних документах. В первую очередь, необходимо всех сотрудников разделить на отдельные категории по счетам учета оплаты их труда. Например:

• «основное производство» – лица, выполняющие основные работы на предприятии (начисление происходит по Дт 20).
• «расходы на продажу» – служащие, деятельность которых связана со сбытом товаров (зарплату им начисляют по Дт 44).

После выполнения этого действия можно перейти к решению вопроса о том, [как рассчитать резерв отпусков]. Есть несколько вариантов определения искомой величины.

Средний дневной доход

Первый – на основании среднего дневного заработка сотрудника. В этом случае бухгалтер должен предпринять такие действия:

1. 1. рассчитать количество неиспользованных дней отпуска, предусмотренных по закону;
   2. определить размер средней зарплаты для каждой категории работников, применяя общие правила;
   3. найти сумму отпускных, которые необходимо выплатить сотруднику, используя такую формулу:

  Чем занимается корпоративный секретарь компании

ОТПУСКНЫЕ = Д отп. х ЗП ср.д. х (1 + N)Дотп. – количество неиспользованных дней отпуска;ЗПср.д. – средняя дневная зарплата;

N – взносы во внебюджетные фонды, делёные на 100 (в %).

1. суммировать полученные результаты по каждому работнику.

ПРИМЕР
ООО «Глобус» собирается создать резерв на оплату труда Скворцову, делая расчет на основании его среднедневной зарплаты.

Согласно сведениям бухгалтерской программы, количество невостребованных дней отдыха составило 12, средняя зарплата в день – 768 руб. Определить резервную сумму.

• РЕШЕНИЕ
• Отпускные Скворцова: 12 х 768 х (1 +0,3) = 11 980,8 руб.

Для расчета искомой величины воспользуемся представленной выше формулой:

ООО «Глобус» должно начислить сумму в 11 980 руб. за Скворцова. Найденная величина является резервом на отплату отпусков ему.

Групповой доход

Второй подход – на основании средней зарплаты для группы служащих. Как и в предыдущем варианте, определяют количество невостребованных дней отдыха, на которое имеют право подчиненные по состоянию на определенную дату. Размер средней зарплаты рассчитывают так:

ЗП ср.д.г. = ЗП гр.с. : Д тек. : ЧЗПгр.с. – средняя оплата труда, начисленная всем работникам за рассматриваемый промежуток времени;Дтек. – количество дней в рассматриваемом периоде;

Ч – численность служащих.

1. Тогда для каждой категории работников резерв отпусков будет рассчитан так:

Р отп. = (ЗП ср.д.г. + ЗП гр.с. х N) х Д отп.Сумма результатов по каждой группе – это общий размер резервов на оплату отпусков.

ПРИМЕР
ООО «Кристалл» создает резерв на оплату 28 дней отдыха, предоставляемых ежегодно. Исходные данные – ниже в таблице. Нужно определить резерв на оплату отпусков в 2019 году к начислению рассматриваемой компанией.

Категория служащих	Средняя дневная зарплата, руб.	Средняя зарплата труда, начисленная всем сотрудникам
Занятые основной производственной деятельностью	827	24 800
Занимающиеся сбытом производимых товаров	1128	35 400

Решение
А) Выполним расчеты для первой группы сотрудников по представленной выше формуле:

Р отп. = ( 827 + 24 800 х 30% ) х 28 дней= 231 476 руб.Данную сумму необходимо отчислить в резерв за сотрудников, учитываемых по счету 20 «Основное производство».

• Б) Резерв на оплату отпусков в 2019-м для второй группы служащих составит:

Р отп. = ( 1128 + 35 400 х 30% ) х 28 дней= 328 944 руб.Эти денежные средства направляют за персонал, учет отпускных которых идет по счету 44 «Расходы на продажу».

1. В) Общее количество резервируемых денежных средств составит:

231 476 + 328 944 = 560 420 руб.В итоге, компания ООО «Кристалл» обязана удержать 560 420 рублей для оплаты отпускных пособий и других подобных денежных компенсаций персоналу обеих групп.

Прошлогодний итог

Третий подход – на основании нормы отчислений, устанавливаемой по итогам предыдущего периода. Она является частью затрат на отпуск и оплату труда по каждой категории сотрудников. Выполняемые действия:

Р2 – сумма затрат на оплату труда.

Заметьте: величины определяют для группы сотрудников без учета отчислений во внебюджетные фонды. На протяжении отчетного периода норматив остается постоянным, даже если перерасчеты выполнялись часто.

Б) Формула для начисления резерва на оплату отпусков в 2019 г. по группе сотрудников такова:

Отчисления = ( ЗП тек.п. + СВ ) х НОРМАТИВЗП тек.п. – оплата труда, выдаваемая работникам;
СВ – страховые взносы, начисляемые на сотрудников в текущем периоде.

Расчеты необходимо вести по всем группам, а полученные результаты – суммировать. При этом каждая проделанная операция должна быть правильно отражена в бухгалтерском учете.

Резерв на оплату отпусков: проводки

Согласно ПБУ 8/2010, обязательства организации по выплате отпускных формируют на счетах, которые отражают и заработную плату. Начисление проводят по Кт 96. Дебет счета может быть таким:

• 20 – начисления сотрудникам, задействованным в основной производственной деятельности;
• 25 – общие производственные затраты;
• 26 – расходы, имеющие хозяйственного, управленческого толка;
• 44 – затраты, связанные со сбытом товаров;
• 08 – вложение средств во внеоборотные активы и др.

  Как восстановить трудовую книжку

В балансе резерв отпусков отражают в графе 1540. Величина должна совпадать с кредитовым сальдо 96-го счета соответствующего субсчета.

Стандартные проводки таковы:

• Дт 20 Кт 96 – деньги отчислены в резервный фонд для выплаты отпускных работникам основного производства;
• Дт 96 Кт 70 – выдача отпускных, компенсации за неиспользованный отпуск. Также см. «Компенсации за неиспользованный отпуск».

ПРИМЕР

ООО «Антей» планирует формирование резерва на оплату отпусков. Информация о необходимых отчислениях показана в таблице. Какие записи должен сделать бухгалтер?

Категория	Сумма, руб.
Служащие, занимающиеся основной производственной деятельностью	23 700
Администрация предприятия	25 000
Менеджеры по работе с клиентами	12 600

Решение

Специалист отражает резерв по отпускам в бухгалтерском учете таким образом:

Дт	Кт	Сумма	Для каких служащих сделаныотчисления в резервный фонд
20	96	23 700	Работники основного производства
26	96	25 000	Администрация
44	96	12 600	Менеджеры по работе с клиентами

Налоговый учет

Ведение налогового учета при формировании таких резервов – не обязательное требование закона, поэтому решение остается за руководителями организаций. Особенности создания и учета «копилки» регламентирует в ст. 324.1 НК РФ.

При формировании резерва определяют максимальную долю отчислений (в процентах или денежном выражении) при помощи формулы:
Р год.от. – сумма годовых затрат на отпуск;

Р год.ЗП – размер предполагаемой оплаты труда.

Резерв по отпускам в налоговом учете

Резерв – это финансовый запас компании, создаваемый для предстоящих в будущем расходов.

Практика резервирования позволяет предприятию уравновесить затраты на протяжении всего финансового года, пользователю – оценить реальное состояние компании, проанализировав все имеющиеся обязательства.

Одним из таких оценочных обязательств фирмы является резерв на оплату предстоящих отпусков. О том, для чего его формируют и как учитывают, пойдет речь в нашей публикации.

Резерв отпусков: для чего создается

Формирование резерва по отпускам является обязательной операцией для всех (кроме тех, кто ведет упрощенный бухучет), поскольку каждым предприятием должны исполняться нормы трудового законодательства в части предоставления персоналу оплачиваемых отпусков. Кроме того, равномерное списание отпускных на протяжении года избавляет предприятие от больших колебаний размера уплачиваемого налога на прибыль.

Начисление резерва в бухучете регулируется ПБУ 8/2010. Формируют его в конце каждого месяца, квартала или же года. Самым точным из перечисленных способов является ежемесячный метод резервирования. Сумму резерва исчисляют по формуле:

РО = СДЗФ х (1 + ∑ТСВ) х КДО, где

РО – резерв на отпуск;

СДЗФ – среднедневная зарплата фирмы;

∑ТСВ – общий тариф уплачиваемых компанией страховых отчислений в бюджет;

КДО – общее количество неиспользованных дней отпуска персонала.

Величину среднедневной зарплаты по компании находят по формуле:

СДЗФ = ЗФ / 12 / 29,3 / П, где

ЗФ – зарплата, начисленная всем сотрудникам фирмы за предшествующий отчетной дате год;

П – количество сотрудников в компании.

Произведем расчет резерва в бухучете на примере

Показатель	Значение	Величина резерва
П	20 чел.	СДЗФ = 7 230 000 / 12 / 29,3 / 20 = 1028,16 руб.РО = 1028,16 х (1 + 0,302) х 120 = 160 640 руб.
КДО	120 дн.
∑ТСВ	0,302
3Ф	7 230 000

Резерв по отпускам в бухучете создают обязательно, учитывают его начисление по кредиту сч. 96 в корреспонденции со счетами производства и издержек – 08 (при инновационной деятельности), 20, 23, 26 (в производстве), 44 (в торговле). По факту начисления отпускных сумма резерва уменьшается. Оформим бухгалтерскими записями приведенный пример:

Операция	Д/т	К/т	Сумма
Начисление резерва	20,(23, 26,08,44)	96	160 640
Начислены отпускные в сумме 102 000 руб.	96	70	102 000
Начислены страховые взносы на сумму отпускных (102 000 х 30,2%)	96	69	30 804

Поскольку сумма резерва – величина приблизительная, при недостатке зарезервированных средств начисление отпускных осуществляется проводкой:

Д/т 20 (23, 26, 44) К/т 70.

В налоговом учете создание резерва на оплату отпусков не является обязательным, но если компания решает его сформировать, то порядок его образования необходимо закрепить в налоговой политике.

Принципы начисления резерва устанавливает ст. 324.1 НК РФ.

В начале года следует определить предполагаемый размер затрат на отпускные за год и процент ежемесячных отчислений, которые будут списываться на расходы каждый последний день месяца.

Алгоритм расчета таков:

• Процент отчислений рассчитывают по формуле:

О% = ПО / ФОТ х 100%, где

ПО – прогнозируемая величина отпускных за год с учетом страховых взносов, ФОТ – предполагаемая сумма зарплаты персонала за год;

• На последнюю дату месяца вычисляют сумму резерва по формуле:

РО = (Змес + СВмес) х О%, где​​ Змес – сумма начисленной за месяц зарплаты, СВмес – сумма страхвзносов в фонды, начисленная за месяц.

Таким образом, в налоговом учете производится резервирование средств на отпуск, пока сумма начисленного запаса не сравняется с прогнозируемым значением за год. Рассмотрим, как это происходит на практике.

Планируемые затраты компании за год:

• по ФОТ – 20 000 000 руб.,
• по отпускным – 2 600 000 руб.

Процент отчислений составит: 2 600 000 / 20 000 000 х 100% = 13%

В конце каждого месяца начисляют сумму резерва исходя из фактического размера ФОТ и отчислений:

месяц	ФОТ	страх. взносы	расчет (формула)	размер резерва
январь	1 500 000	453 000	(ФОТ + СВ) х 13%	253 890
февраль	2 900 000	875 800	490 854
март	4 520 000	1 365 040	765 055
апрель	6 080 000	1 836 160	1 029 101
май	7 860 000	2 373 720	1 330 384
июнь	9 680 000	2 923 360	1 638 437
июль	11 503 000	3 473 906	1 946 998
август	13 303 000	4 017 506	2 251 666
сентябрь	15 053 000	4 546 006	2 547 871

Допустим, на 31 октября суммарный размер ФОТ и СВ составил 21 390 000 руб., тогда сумма резерва должна составить 2 780 700 руб., т.е. превысить прогнозируемый размер резерва (2 600 000 руб.) на 180 700 руб. Поэтому в октябре резерв начислят лишь на сумму, не превышающую предполагаемый размер – 52 129 руб. (2 600 000 – 2 547 871). За ноябрь и декабрь начислять резерв бухгалтер уже не будет.

Корректировка резерва

Резерв по отпускам в налоговом учете инвентаризируется на конец года. Корректировка заключается в выравнивании сумм резерва с фактическим размером расходов по оплате отпускных за год.

При этом недостаток зарезервированных сумм при превышении их реальными расходами классифицируется как затраты по оплате труда, а величина излишне начисленного резерва входит в структуру внереализационных доходов.

Проверяем резерв на оплату отпусков в налоговом учете

Источник: журнал «Главбух»

Сайт журнала «Зарплата в учреждении»

Электронный журнал «Зарплата в учреждении»

Статьи по теме

• По следам рейтинга миллиардеров
• Альфа-банк породнился с Рособоронэкспортом
• Ответы на вопросы первого этапа премии Лучший бухгалтер сельхозотрасли 2012
• События, которые изменили нашу работу и мир
• На конкретном примере. Проводки и наглядный расчет зарплаты для трех типичных ситуаций

Формировать ли резерв на оплату отпусков в налоговом учете, бюджетное учреждение, по-прежнему, решает самостоятельно.

Формирование резерва в части приносящей доход деятельности позволяет равномерно в течение всего налогового периода списывать расходы на оплату отпускных своим работникам.

Таким образом, часть отпускных может быть учтена в целях налогообложения прежде их фактической выплаты, а значит, формирование резерва позволяет более эффективно планировать налоговую нагрузку. Однако надо признать, что это дело довольно трудоемкое.

Резерв на оплату отпусков в налоговом учете может создать учреждение, применяющее метод начисления (ст. 271, ст. 324.1 Налогового кодекса РФ).

Организации, применяющие кассовый метод, в налоговом учете создать резерв не могут, поскольку расходы при кассовом методе всегда учитываются только после их фактической оплаты (п. 3 ст.

273 Налогового кодекса РФ), а значит, расходы по отпускным уменьшат базу по налогу на прибыль только в момент их выплаты сотруднику.

При совмещении налоговых режимов необходимо учитывать, что при расчете налога на прибыль расходы, относящиеся к деятельности учреждения на ЕНВД учесть нельзя.

Таким образом, по сотрудникам, занятым в деятельности на «вмененке», затраты в виде отчислений в резерв и относящиеся к другим видам деятельности учреждению нужно будет распределить (п. 9 ст. 274 и п.

7 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ).

Учетная политика

Налогоплательщики, которые решили формировать резерв на оплату отпусков, в своей учетной политике должны отразить:

• способ резервирования;
• предельную сумму отчислений в резерв;
• ежемесячный процент отчислений в резерв.

Важно помнить: отсутствие любого из указанных выше элементов позволяет проверяющим оспорить законность решения о его создании и исключить отчисления в резерв из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 11 июля 2006 г. № Ф08-2766/2006, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 12 августа 2013 г. № А46-3757/2013).

Смета или расчет

Пункт 1 статьи 324.1 Налогового кодекса РФ обязывает учреждение составить специальный расчет (смету), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в резерв исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков. Тем не менее форма сметы законодательно не установлена и может быть разработана учреждением самостоятельно.

Пример
ФГБУ «РГБ» приняло решение создавать резерв на оплату отпусков в налоговом учете на 2015 год (по работникам, занятых во внебюджетной деятельности). Данное решение было отражено в учетной политике на текущий год.

1. Расчет предполагаемой суммы расходов на оплату труда. В соответствии со штатным расписанием ФГБУ «РГБ», в 2015 году в учреждении в приносящей доход деятельности заняты сотрудники по шести должностям:

Наименование должности	Оклад, руб.	Ежемесячная премия	Оклад с учетом премии, руб.	Количество штатных единиц	Итого, руб.
Генеральный директор	20 000	20%	24 000	1	24 000
Заместитель генерального директора	17 000	15%	19 550	2	39 100
Главный бухгалтер	15 000	10%	16 500	1	16 500
Библиотекарь	12 000	15%	13 800	5	69 000
Грузчик	10 000	12,50%	11 250	2	22 500
Уборщица	10 000	10%	11 000	1	11 000
Итого (предполагаемая сумма расходов на оплату труда в месяц)	182 100

Выплата квартальных и годовых премий системой оплаты труда не предусмотрена. В 2015 году сотрудникам будет предоставляться основной оплачиваемый отпуск продолжительностью 28 календарных дней. Дополнительный отпуск – 2 календарных дня.

Таким образом, поскольку фактически в году сотрудники отрабатывают 11 месяцев (один месяц они находятся в отпуске), предполагаемая годовая сумма расходов на оплату труда рассчитывается исходя из предполагаемой зарплаты сотрудников за 11 месяцев составит 2 003 100 руб. (182 100 руб. × 11 мес.)

2. Расчет предполагаемой суммы расходов на оплату труда с учетом страховых взносов. ФГБУ «РГБ» уплачивает взносы на обязательное соцстрахование, включая взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, в общем порядке. При расчете предполагаемой суммы расходов на оплату труда в расчет принимаются все начисленные страховые взносы.

Страховые взносы с предполагаемой суммы расходов на оплату труда равны: 600 930 руб. (2 003 100 руб. × 30%). Взносы на травматизм с предполагаемой суммы расходов на оплату труда — 4006,20 руб.

(2 003 100 руб. × 0,2%). Предполагаемая сумма расходов на оплату труда на 2015 год с учетом всех начисленных страховых взносов составляет 2 608 036,20 руб. (2 003 100 руб. + 600 930 руб. + 4006,20 руб.

).

3. Расчет предполагаемой суммы отпускных. Он проводится по правилам статьи 139 Трудового кодекса РФ. Среднемесячное число дней – 29,3. Сумма расходов на оплату труда равна сумме окладов и премий всех сотрудников. Расчетный период – 12 календарных месяцев.

Сумма предполагаемого заработка за расчетный период составляет 2 185 200 руб. (182 100 руб. × 12 мес.). Предполагаемый размер отпускных на 2015 год равен 186 450,52 руб. (2 185 200 руб. : 12 мес. : 29,3 дн. × 28 дн. + 2 185 200 руб. : 12 мес. : 29,3 дн. × 2 дн.).

Предполагаемая сумма расходов на выплату отпускных с учетом взносов составляет 242 566,95 руб. (186 450,52 руб. + 55 744,80 руб. + 371,63 руб.).

5. Расчет ежемесячного процента отчислений в резерв на оплату отпусков. Он проводится по правилам статьи 324.1 Налогового кодекса РФ:

242 566,95 руб. : 2 608 036,20 руб. × 100 = 9,3%.

Обратите внимание: резерв на оплату отпусков в налоговом учете формируется с учетом страховых взносов. Поэтому суммы взносов, которые учреждение начислит при выплате отпускных, также следует списывать за счет резерва. О необходимости списания взносов с отпускных за счет созданного резерва сказано в письме Минфина России от 29 ноября 2010 г. № 03-03-06/4/116.

При формировании резерва отпусков в состав расходов на оплату труда каждого месяца подлежит включению сумма отчислений в резерв, рассчитанная на основании сметы, а не фактически начисленные отпускные. В связи с этим и на основании пункта 4 статьи 324.1 Налогового кодекса РФ резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работникам должен быть уточнен исходя из:

• количества дней неиспользованного отпуска;
• среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики-расчета среднего заработка);
• обязательных отчислений страховых взносов.

Инвентаризация резерва

Сумма начисленного в текущем году резерва, соответствующая величине расходов на оплату неиспользованных отпусков, представляет собой остаток резерва, который можно перенести на следующий год.

Такой перенос возможен, но если в следующем году также будет создаваться резерв на оплату отпусков, то остаток резерва надо включить в состав внереализационных доходов текущего налогового периода ( п. 5 ст. 324.1, п. 7 ст. 250 Налогового кодекса РФ).

Данный подход находит поддержку и в судах (постановление ФАС Поволжского округа от 1 августа 2013 г. № А12-24246/2012).

При превышении суммы фактических расходов на оплату отпусков (с учетом страховых взносов) над сформированным резервом образовавшуюся разницу, не покрытую за счет резерва, следует списать в расходы текущего года – доначислить резерв (абз. 3 п. 3 ст. 324.1 Налогового кодекса РФ).

Т. Рогова,
юрист член Палаты налоговых консультантов

Резерв отпусков – как оформить проводки, насколько часто нужно это делать и как быть, если зарезервированных средств не хватает — Работник

Резерв по отпускам — это аккумулированные средства, которые предназначены на оплату будущих отпусков работников. Резерв должны создавать многие организации. В статье рассмотрим, кто обязан формировать такое обязательство, опишем, как рассчитать резерв отпусков, каковы особенности формирования и учета в бухгалтерском и налоговом учете.

КонсультантПлюс ПОПРОБУЙТЕ БЕСПЛАТНО

Получить доступ

Резерв отпусков является оценочным обязательством и обязанность его создания предписывает ПБУ 8/2010, утвержденное Приказом Минфина от 13.12.2010 № 167н.

Создавать его обязаны все компании, за исключением тех, у кого есть право вести бухучет в упрощенной форме. Право ведения упрощенного бухгалтерского учета установлен Законом о бухучете № 402-ФЗ для следующих организаций:

• субъектов малого предпринимательства;
• некоммерческих организаций;
• участников проекта «Сколково».

Все остальные компании обязаны создавать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков. Правила его формирования организация определяет самостоятельно и прописывает в своей учетной политике.

При его создании в расходах признается сумма оценочного обязательства, а не выплата отпускных. Последние будут начисляться за счет оценочного обязательства.

Для их учета используется счет 96 плана счетов бухучета, к которому открывается отдельный субсчет «Резерв на оплату отпусков».

Резерв на оплату отпусков, проводки:

ОперацияДебетКредит

Зарезервированы денежные средства на будущую оплату отпусков	20, 25, 26, 44	96
Начислены отпускные	96	70
Выплачены начисленные суммы	70	51, 50

Методики создания резерва в бухучете

Согласно пункту 15 ПБУ 8/2010, создать оценочное обязательство необходимо как минимум один раз в год по состоянию на 31 декабря (то есть отчетную дату).

В таком случае на 31 декабря единовременно резервируется сумма отпускных, которая будет выплачена в будущем году, одной проводкой. Например, можно взять объем отпускных выплат, аналогичный выплатам за отчетный год.

Такой принцип формирования является наиболее простым с точки зрения учета, но некорректен с точки зрения признания расходов. Ведь на отчетную дату у компании еще нет обязательств к выплате отпускных сумм сотрудникам. Они могут быть уволены, компания может набрать новых сотрудников и оценка окажется неверной.

Более правильным является равномерное признание расходов на формирование резерва в течение всего года.

Если использовать такой метод, то необходимо оценить сумму неотгулянных отпусков по состоянию на 31 декабря, а также ежемесячно определять стоимость накопленных отпусков и делать доначисление резервируемых сумм.

Как вариант, можно оценить возможную сумму накоплений на будущий год и включать эту величину равномерно:

• ежемесячно (разделив на 12);
• ежеквартально (разделив на 4).

Начисление резерва на оплату отпусков в налоговом учете

В налоговом учете создание такого оценочного обязательства является правом, а не обязанностью компании. Но если вы хотите избежать учета временных разниц, то есть смысл принять решение о его формировании. В этом случае также в расходах учитываются отчисления в резерв, но не учитываются отпускные и начисленные на них страховые взносы.

Порядок создания прописан в Налоговом кодексе в статье 324.1. Если компания примет решение о его формировании, то в учетной политике необходимо отразить:

• сам факт принятия решения;
• способ резервирования;
• предельное отчисление на текущий налоговый период;
• процент отчисления.

Процент отчисления рассчитайте по формуле:

Ежемесячные отчисления рассчитывайте так:

На конец каждого года необходимо провести инвентаризацию оценочного обязательства. Для этого:

1. Определяется количество неотгулянных дней отдыха по каждому сотруднику.
2. Определяется прогнозное значение сумм отпускных исходя из среднего заработка.
3. Сравнивается оценка и фактически полученный остаток на конец года.
4. Если фактически начисленная сумма меньше расчетной, то ее доначисляют, отнеся сумму превышения к расходам на оплату труда.
5. Если фактическое начисление окажется выше инвентаризационной оценки, то излишнюю часть списывают и включают во внереализационные доходы.

Для облегчения учета и минимизации временных разниц следует принять решение о создании оценочного обязательства и в налоговом учете. Причем стоит прописать правила его создания в бухучете, аналогичные тем, которые установлены в Налоговом кодексе.

Минфин в 2012 году в Письме № 03-03-06/4/29 высказал мнение, что компенсацию за неиспользованный отпуск нельзя начислять за счет резерва, а следует включать в затраты в момент начисления.

Данная позиция является спорной, поскольку суммы отпускных, за которые выплачивается компенсация, уже были включены в расходы при формировании оценочного обязательства.

Следование ей ведет к завышению расходов, к тому же создает временную разницу с бухгалтерскими данными.

Создание резерва по отпускам и бухгалтерская отчетность

Основной источник для выплат сотрудникам отпускных это резерв. Он создается в текущем налоговом (отчетном) периоде для того, чтобы воспользоваться им в будущем.

Согласно п. 3 ПБУ 8/2010, ст. 4, ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ, все организации должны отражать в налоговом и бухгалтерском учете резерв средств для оплаты отпускных. Исключением являются только те компании, которые имеют право вести упрощенный бухгалтерский учет. 

Для создания резерва на отпуск в налоговом учете нужно определить дату его создания и пополнения. Организации выбирают ту дату, которую считают наиболее эффективной. Затем ее нужно указать в своей учетной политике.

Варианты могут быть следующие:

• конец месяца. Лучше всего выбрать этот вариант, но нужно учесть, что он самый трудоемкий;
• конец квартала. Этот вариант можно считать самым оптимальным и подходящим для большинства организаций;
• конец года. По эффективности уступает предыдущим, но зато это самый простой способ. Он подходит только тем компаниям, которые отчитываются за год.

Резервы отпусков в налоговом учете, отражают следующими бухгалтерскими проводками:

Наименование операции	Дебет	Кредит
Начислена сумма резервирования	сч. 20 «Основное производство»; сч. 25 «Общепроизводственные расходы»; сч. 26 «Общехозяйственные расходы»; сч. 44 «Расходы на продажу»; сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»; и др.

сч. 96 «Резервы предстоящих расходов», а именно субсчет 96-1 «Резерв на оплату отпусков».

Эти записи заносятся аналогично начислению оплаты труда. В бухгалтерском балансе такие операции указываются в строке № 1540 «Оценочные обязательства». Сумма в ней должна быть равна сальдо по кредиту сч. 96, субсчет 96-1 на дату, в которую отчитываемся.

Суммы, начисленные на оплату отпускных из резервированных средств, отражают следующим образом:

Наименование операции	Дебет	Кредит
Начислены отпускные	сч. 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет 96-1 «Резерв на оплату отпусков»	сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Начислены страховые взносы	сч. 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет 96-1 «Резерв на оплату отпусков»	сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»

Если по сч. 96 средств не хватило, чтобы полностью покрыть расходы на оплату труда, то недостающую сумму берут со счетов 20, №25, № 26, № 44 и т. д.

Расчет отчислений в резерв по отпускам в налоговом учете

Для создания резерва на оплату отпускных и страховых взносов, исчисленных с них, нужно определить сумму, которую надо переводить в него ежемесячно. Это не та сумма, которую фактически начисляют сотрудникам, а рассчитываемая (планируемая) в начале каждого года. Как определить и рассчитать сумму резервирования для ежемесячных отчислений в налоговом учете?

Для этого можно использовать следующий алгоритм расчета:

тариф для ежемесячных отчислений = планируемые издержки на оплату отпускных на год (с учетом взносов во внебюджетные фонды) / планируемая сумма затрат на заработные платы сотрудникам за год (с учетом взносов во внебюджетные фонды) х 100 %.

Запланировать сумму, необходимую для оплаты отпускных на следующий год, можно одним из следующих способов, которые закреплены в учетной политике организации:

• изучив данные налогового учета прошлого года;
• изучив график отпусков и средний заработок сотрудника за день.

ВНИМАНИЕ: максимально возможная сумма для оплаты отпускных в налоговом учете – это сумма, которую вы указали в смете в начале года с учетом страховых взносов (абз. 2 п. 1 ст. 324.1 Налогового кодекса РФ). То есть эти отчисления не могут быть больше суммы, указанной в плане.

Чтобы создать смету об издержках на оплату труда сотрудников и страховых взносов, нужно:

• изучить данные предыдущего года;
• изучить данные фонда оплаты труда, сформированного на основании штатного расписания на текущий год. Этот способ больше подойдет в том случае, если зарплата сотрудников в основном состоит из оклада, то есть если предугадать расходы на зарплату возможно.

Обратите внимание: составляя план о затратах на оплату труда, чтобы рассчитать ежемесячные отчисления в резерв в налоговом учете, не включаем в него:

• расходы на отпускные. По данным прошлого года берется сумма расходов на оплату труда без учета отпускных;
• расходы на оплату труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с физическими лицами.

Планируемые расходы на будущие периоды отражаются и рассчитываются в смете.

Итак, рассчитаем тариф отчислений на примере, 30,2 % – суммарный тариф общеобязательных взносов.

№ п/п	Наименование показателя	Сумма
1	Затраты на отпускные в текущем году	440 000,00
2	Предполагаемые исчисленные страховые взносы с плановой суммы оплаты отпускных (440 000,00 * 30,2 %)	132 880,00
3	Сумма затрат на отпускные в текущем году с учетом взносов во внебюджетные фонды в смете — максимально возможная сумма отчислений (440 000,00 + 132 880,00)	572 880,00
4	Сумма затрат на заработные платы сотрудников в текущем году в смете	5 430 000,00
5	Предполагаемые исчисленные страховые взносы с плановой суммы издержек на заработную плату сотрудников (5 430 000,00 х 30,2 %)	1 639 860,00
6	Планируемая сумма издержек на заработную плату сотрудников в текущем году с учетом отчислений во внебюджетные фонды (5 430 000,00 + 1 639 860,00)	7 069 860,00
7	Процент ежемесячных отчислений ((572 880,00 / 7 069 860,00) х 100 %)	8,1 %

В конце каждого месяца нужно определить сумму отчислений с помощью рассчитанного ежемесячного тарифа и фактически выплаченной суммы заработных плат сотрудников за месяц. 

Величина ежемесячных отчислений = издержки на оплату труда за месяц (с учетом общеобязательных платежей) х ежемесячный тариф для резервирования / 100 %.

Согласно п. 24 ст. 255 Налогового кодекса РФ, суммы, начисляемые в резерв на оплату отпускных, должны быть включены в налоговые расходы на заработные платы сотрудникам отчетного периода. Если сумма стала предельной (равная запланированной), то больше отчисления не производятся.